时间：2022-11-09 08:45:06来源：法律常识
为了加强从事房地产开发经营企业的企业所得税征收管理，规范从事房地产开发经营业务企业的纳税行为，结合新企业所得税法和房地产开发经营业务的特点，国家税务总局于3月6日制定下发了新《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号），与原《国家税务总局关于房地产开发业务征收企业所得税问题的通知》（国税发[2006]31号）失效相比，新《办法》主要有以下变化。
1、签订《预售房屋销售合同》取得的收入要求确认为销售收入。与原31号不同的是，新31号不再有预售收入的表述。新31号第六条规定，企业通过正式签订《房地产销售合同》或《房地产预售合同》所取得的收入，应确认为销售收入的实现。同时，新31号第九条还有相同的规定，“开发产品完工后，企业应及时结算其计税成本并计算此前销售收入的实际毛利额，同时将其实际毛利额与其对应的预计毛利额之间的差额，计入当年度企业本项目与其他项目合并计算的应纳税所得额”。该条中强调“此前销售收入的实际毛利额”，同样将开发产品完工前的收入称之为“此前销售收入”。而原31号表述的是“该项开发产品实际销售收入毛利额与其预售收入毛利额之间的差额，计入完工年度的应纳税所得额”。
本人认为，这种变化并不是要将预售产品取得的收入直接计入当期销售收入，而是解决房地产企业广告费、业务宣传费和业务招待费的计算基数问题。因为，新31号已经取消了原“开发企业取得的预售收入不得作为广告费、业务宣传费、业务招待费等三项费用的计算基数，至预售收入转为实际销售收入时，再将其作为计算基数”和“新办开发企业在取得第一笔开发产品实际销售收入之前发生的，与建造、销售开发产品相关的广告费、业务宣传费和业务招待费，可以向后结转，按税收规定的标准扣除，但结转期限最长不得超过3个纳税年度”的规定。
2、适应新企业所得税法规定，视同销售收入作了调整。新31号第七条规定，企业将开发产品用于捐赠、赞助、职工福利、奖励、对外投资、分配给股东或投资人、抵偿债务、换取其他企事业单位和个人的非货币性资产等行为，应视同销售，于开发产品所有权或使用权转移，或于实际取得利益权利时确认收入（或利润）的实现。取消了原“将开发产品转作固定资产”这种资产所有权没有发生转移也要视同销售的规定，这与新所得税法是实施条例第二十五条和国税函[2008]828号文件规定是一致的。
3、降低了销售未开发产品收入的预计最低毛利率。新31号第八条规定，企业销售未完工开发产品的计税毛利率由各省、自治、直辖市国家税务局、地方税务局按下列规定进行确定：开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，不得低于15%；开发项目位于地及地级市城区及郊区的，不得低于10%；开发项目位于其他地区的，不得低于5%；属于经济适用房、限价房和危改房的，不得低于3%。与原规定相比，除经济适用房、限价房和危改房外，其他最低毛利率降低了5个百分点。
4、公益性配套设施有偿移交国家有关部门的，其实际成本可以在移交当期税前扣除。新31号第十八条规定，企业在开发区内建造的邮电通讯、学校、医疗设施应单独核算成本，其中，由企业与国家有关业务管理部门、单位合资建设，完工后有偿移交的，国家有关业务管理部门、单位给予的经济补偿可直接抵扣该项目的建造成本，抵扣后的差额应调整当期应纳税所得额。
5、新增了计算成本对象的六项确定原则，减少了纳税人与税务机关的争议。新31号第二十六条规定，计税成本对象的确定原则有如下六项，即可否销售原则、分类归集原则、功能区分原则、定价差异原则、成本差异原则和权益区分原则。同时规定，成本对象由企业在开工之前合理确定，并报主管税务机关备案。成本对象一经确定，不能随意更改或相互混淆，如确需改变成本对象的，应征得主管税务机关同意。原则规定明确，方便了纳税人会计核算和税务机关计算确定成本对象。
6、将营销设施纳入开发成本中的间接费用。新31号第二十七条规定，开发产品计税成本支出的内容包括土地征用费及拆迁补偿费、前期工程费、建筑安装工程费、基础设施建设费、公共配套设施费和开发间接费六大项。其中间接费指企业为直接组织和管理开发项目所发生的，且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出。主要包括管理人员工资、职工福利费、折旧费、修理费、办公费、水电费、劳动保护费、工程管理费、周转房摊销以及项目营销设施建造费等。原31号规定，开发企业建造的售房部（接待处）和样板房，凡能够单独作为成本对象进行核算的，可按自建固定资产进行处理，其他一律按建造开发产品进行处理。售房部（接待处）、样板房的装修费用，无论数额大小，均应计入其建造成本。新规定取消了售房部（接待处）按自建笃定资产处理的做法，总的分析应有利于纳税人。
7、更加详细规定了计税成本核算的一般程序和共同成本的分配方法。新31号第二十八条规定了成本核算的一般程序，第二十九条规定了具体分配方法。第三十条就具体应用方面作了规定，企业下列成本应按以下方法进行分配：（一）土地成本，一般按占地面积法进行分配。如果确需结合其他方法进行分配的，应商税务机关同意。土地开发同时连结房地产开发的，属于一次性取得土地分期开发房地产的情况，其土地开发成本经商税务机关同意后可先按土地整体预算成本进行分配，待土地整体开发完毕再行调整。（二）单独作为过渡性成本对象核算的公共配套设施开发成本，应按建筑面积法进行分配。（三）借款费用属于不同成本对象共同负担的，按直接成本法或按预算造价法进行分配。（四）其他成本项目的分配法由企业自行确定。
8、允许预提成本费用税前扣除。原31号规定，开发企业发生的各项应付费用，可以凭合法凭证计入开发产品计税成本或进行税前扣除，其预提费用除税收另有规定外，不得在税前扣除。新31号第三十二条规定，除以下几项预提（应付）费用外，计税成本均应为实际发生的成本。（一）出包工程未最终办理结算而未取得全额发票的，在证明资料充分的前提下，其发票不足金额可以预提，但最高不得超过合同总金额的10%.（二）公共配套设施尚未建造或尚未完工的，可按预算造价合理预提建造费用。此类公共配套设施必须符合已在售房合同、协议或广告、模型中明确承诺建造且不可撤销，或按照法律法规规定必须配套建造的条件。（三）应向政府上交但尚未上交的报批报建费用、物业完善费用可以按规定预提。物业完善费用是指按规定应由企业承担的物业管理基金、公建维修基金或其他专项基金。新法考虑了开发企业结算时间一般会延后的实际困难，允许按规定控制预提应该发生的费用。
9、地下设施形成的停车场不单独作为开发成本核算，作为公共配套设施处理。由于地下设施不属于房地产开发企业，新31号第三十三条规定，企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。原31号规定分两种情况处理：（一）属于非营利性且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位的，可将其视为公共配套设施，其建造费用按公共配套设施费的有关规定进行处理。（二）属于营利性的，或产权归开发企业所有的，或未明确产权归属的，或无偿赠与地方政府、公用事业单位以外其他单位的，应当单独核算其成本。除开发企业自用应按建造固定资产进行处理外，其他一律按建造开发产品进行处理。
10、允许纳税人在汇算清缴前选择任一时点计算计税成本。考虑到开发产品完工后，实际结算时间较长的原因，在不影响汇算清缴的情况下，新31号第三十五条规定，开发产品完工以后，企业可在完工年度企业所得税汇算清缴前选择确定计税成本核算的终止日，不得滞后。凡已完工开发产品在完工年度未按规定结算计税成本，主管税务机关有权确定或核定其计税成本，据此进行纳税调整，并按《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定对其进行处理。
11、外资按预售收入预缴税款改按预计毛利实缴税款。原《国家税务总局关于外商投资企业从事房地产开发经营征收所得税有关问题的通知》（国税发[1995]153号）规定，从事房地产开发经营的外商投资企业预售房地产并取得预收款的，当地主管税务机关可按预计利润率或其他合理办法计算预计应纳税所得额，并按季预征所得税，待该项房地产产权转移，销售收入实现后，再依照税法有关规定计算实际应纳税所得额及应纳所得税税额，按预缴的所得税额计算应退补税额。新31号第三十八条规定，从事房地产开发经营业务的外商投资企业在2007年12月31日前存有销售未完工开发产品取得的收入，至该项开发产品完工后，一律按本办法第九条规定的办法进行税务处理。也就是说，原预售收入预计利润的，在2008年实际完工后可以减除预计利润；尚未完工的开发产品新取得的预售收入，按新办法预计毛利额处理。
